Societăți care utilizează criptomonede în activitatea curentă
(ca mijloc de plată sau de încasare)
Este vorba despre societățile care: l utilizează criptomonedele ca mijloc de încasare pentru serviciile prestate/bunurile vândute; l utilizează criptomonedele ca mijloc de plată pentru furnizori, angajați, alte datorii; și/sau l acordă/primesc împrumuturi în criptomonede.
În opinia noastră, în această situație, criptomonedele ar trebui clasificate drept imobilizări necorporale. Su plimentar, OMFP nr. 1.802/2014 ar trebui modificat pentru a introduce noi conturi, dar și pentru a permite o derogare importantă de la regulile aplicabile imobilizărilor necorporale, și anume privind lipsa amortizării.
În ceea ce privește posibilitatea reevaluării, considerăm că ar trebui ca entitățile să le poată reevalua lunar pe tipuri de imobilizări necorporale (și nu cu periodicitatea prevăzută de OMFP nr. 1.802/2014, prea lungă) și să nu fie necesar să apeleze la un evaluator extern atâta timp cât criptomonedele sunt lichide (lucru foarte pro babil, altel fiind imposibil să fie utilizate ca mijloc de plată alternativ). Ţinând cont de natura distinctă a aces tor active, inclusiv de introducerea unui cont nou în care să se înregistreze creșterile de valoare nerealizate (datorate unor variații de preț), ar fi oportună și definirea unor criterii pentru recunoașterea unei deprecieri, care să țină cont nu de variațiile temporare, ci de factori ce pot arăta o depreciere a criptomonedelor.
Alternativ, ar trebui analizată posibila modificare a OMFP nr. 1.802/2014 astel încât să le permită entităților raportoare să utilizeze propria politică contabilă, caz în care ar fi posibil ca unele dintre ele să nu folosească reevaluarea.
Propunerea noastră pentru această situație este modificarea planului de conturi din OMFP nr. 1.802/2014 prin introducerea contului distinct 204 „Criptomonede”, cu ajutorul căruia societățile care utilizează cripto monede în scopul plăților curente să le poată înregistra. Acest cont ar putea funcționa în con trapartidă cu conturile de cheltuieli și venituri propuse mai sus.
Din punct de vedere fiscal, potrivit opiniei noastre, câștigurile din vânzarea, cedarea sau utilizarea criptomonedelor ar trebui să fie venituri impozabile, iar cheltuielile din scăderile valorii juste a acestora sau pierderile din vânzarea, cedarea sau utilizarea lor ar trebui să fie deductibile.
O posibilă monografie contabilă este următoarea:
Achiziția pentru utilizarea curentă a 10 monede virtuale lichide VIR 1, la prețul de 1.000 USD/bucată, cu un comision de 1% suportat la achiziție. La data achiziției, cursul BNR este de 4,6 lei/USD.
Cost de achiziție = 10 buc. x 1.000 USD/buc. x 4,6 lei/USD = 46.000 lei
Comision suportat la achiziție = 46.000 lei x 1% = 460 lei
46.460 lei 204 = 462 46.460 lei
„Criptomonede” „Creditori diverşi”
Plata unei facturi de utilități în moneda virtuală VIR 1:
Pe baza facturii, suma datorată este de 2.400 lei, iar conform cotației acceptate de furnizorul de utilități, contravaloarea în monedă virtuală este de 0,5 VIR 1.
Preț de livrare VIR 1 = 2.400 lei/0,5 VIR 1 = 4.800 lei/VIR 1
Cost de achiziție VIR 1 = 4.640 lei/VIR 1
– Livrarea criptomonedelor: | ||
2.400 lei 461 = | 7533 | 2.400 lei |
„Debitori diverşi” | „Venituri din criptomonede – | |
altele decât cele deținute | ||
– Descărcarea din gestiune a criptomonedelor: | în scop investițional” | |
2.320 lei 6533 = | 204 | 2.320 lei |
„Cheltuieli privind criptomonedele – altele decât cele deținute în scop investițional”– Închiderea facturii de utilități: | „Criptomonede” | |
2.400 lei 401 = | 461 | 2.400 lei |
„Furnizori” | „Debitori diverşi” |
Încasarea unei facturi emise către un client folosind criptomonede de tip VIR 1:
Valoarea facturii este de 23.800 lei (inclusiv TVA); cotația de schimb pe siteuri specializate este de 1.100 USD/VIR 1; cursul valutar BNR este de 4,61 lei/USD; cotația acceptată de client și folosită pentru stingerea cre anței este de 5.000 lei/VIR 1.
Cotația pe piață a criptomonedei, echivalent în lei = 1.100 USD/VIR 1 x 4,61 lei/USD = 5.071 lei/VIR 1 Numărul de monede virtuale primite = 23.800 lei/5.000 lei/VIR 1 = 4,76 VIR 1
Dacă admitem că moneda virtuală este un activ mobil și, conform legislației românești ac tuale (Codul fis cal și OMFP nr. 1.802/2014, pct. 56 alin. (4)), un schimb nu poate fi recunoscut fără a fi descompus întro tranzacție de vânzare și una de cumpărare, societatea în cauză va trebui să recunoască achiziția criptomonedelor și apoi să facă o compensare cu creanța care se stinge. Costul de achiziție al criptomonedelor va fi cel agreat cu cli entul, și nu cotația de piață.
4,76 VIR 1/ 204 = 462 4,76 VIR 1/
23.800 lei „Criptomonede” „Creditori diverşi” 23.800 lei
– Închiderea facturii emise către client:
23.800 lei 462 = 411 23.800 lei
„Creditori diverşi” „Clienți”
Plata salariilor:
Salariile datorate sunt în sumă de 24.000 lei; cotația de schimb pe siteuri specializate este de 5.050 lei/ VIR 1 (în echivalent lei); salariații acceptă în schimbul sumei datorate cele 4,76 monede virtuale VIR 1.
Din motivele prezentate mai sus (conform legislației românești actuale), un schimb nu poate fi recunoscut fără a fi descompus întro tranzacție de vânzare și una de cumpărare, societatea în cauză trebuind să recunoască livrarea criptomonedelor și apoi să facă o compensare cu datoria care se stinge. Costul de livrare al crip tomonedelor va fi cel agreat cu salariații, și nu cotația de piață.
Salariile datorate sunt de 24.000 lei și, conform cotației acceptate de salariați, contravaloarea în monedă virtuală este de 4,76 VIR 1.
Cost de achiziție = 4,76 VIR 1 = 23.800 lei/VIR 1
– Livrarea criptomonedelor:
24.000 lei 461 = | 7533 | 24.000 lei |
„Debitori diverşi” | „Venituri din criptomonede – | |
altele decât cele deținute | ||
– Descărcarea din gestiune a criptomonedelor: | în scop investițional” | |
23.800 lei 6533 = | 204 | 23.800 lei |
„Cheltuieli privind criptomonedele – altele decât cele deținute în scop investițional”– Închiderea salariilor: | „Criptomonede” | |
24.000 lei 421 = | 461 | 24.000 lei |
„Personal – salarii datorate” | „Debitori diverşi” |
2. Societăți care „creează” criptomonedă
Societățile creează criptomonede prin mining, practic prin validarea proceselor de tip blockchain în baza protocoalelor de validare.
În opinia noastră, în ceea ce privește această situație este oportună modificarea planului de conturi din OMFP nr. 1.802/2014 prin introducerea contului distinct 713 „Venituri aferente costurilor criptomonedelor”, cu ajutorul căruia criptomonedele să poată fi înregistrate de către societățile care le obțin.
Înainte de a prezenta monografia sugerată de noi trebuie clarificate câteva aspecte.
În primul rând, trebuie stabilit dacă „minerii” (cei care obțin noi monede virtuale prin validarea proceselor de tip blockchain, suportând, în cazul anumitor monede, costuri din ce în ce mai mari în timp pe măsură ce numărul de monede în circulație crește) prestează un serviciu (validând în folosul rețelei anumite informații/pro cese) sau nu. O dificultate suplimentară apare din faptul că „minerii” nu au contracte încheiate cu nicio contraparte pen tru serviciile pe care le aduc rețelei.
În al doilea rând, merită subliniat că pentru a face mining „minerii” suportă costuri însemnate, printre care cele mai importante sunt cele cu tehnologia de calcul, cu aplicațiile necesare și cu electricitatea consumată. Câteva dintre problemele care apar în legătură cu activitatea de mining de monedă virtuală sunt:
Costul iniţial de înregistrare în contabilitate
Una dintre dificultățile apărute este repartizarea costurilor de producție pe monedele virtuale obținute. La aceste societăți se poate pune problema imposibilității utilizării costului standard de producție. În plus, monedele virtuale pot fi obținute în timp, nu la un singur moment în cursul lunii, fiind necesară repartizarea costurilor suportate (spre exemplu, dacă se repartizează costurile lunare pe monedele obținute în luna respectivă sau se pot repartiza costurile trimestriale pe numărul de monede obținut în trimestrul respectiv).
O altă problemă poate fi aceea legată de noțiunea de producţie în curs de execuţie, care în cazul criptomonedelor nu poate fi identificată (concret, costurile suportate în luna mai se pot referi parțial și la monede obținute în iunie, procesul de mining fiind continuu).
Clasificarea monedei obţinute prin mining
Dacă moneda obținută este destinată vânzării ulterioare (lucru foarte probabil), ea va fi clasificată drept stoc (vezi pct. 2 anterior). Dacă moneda obținută este utilizată (integral sau parțial) pentru nevoile societății în ce privește plățile (cum ar fi plata salariilor, a furnizorilor sau alte scopuri), ea va fi clasificată drept activ necorporal.
O posibilă monografie contabilă este următoarea:
În cursul lunii se suportă salarii în sumă de 5.000 lei și costul utilităților consumate, de 20.000 lei. Amortizarea tehnicii de calcul este de 4.000 lei și alte costuri indirecte legate de obținerea criptomonedelor sunt în sumă de 1.000 lei. Se obțin 10 criptomonede, care vor fi vândute și preschimbate în valută. Pe siteurile specializate, acestea sunt cotate la 1.000 USD/bucată. La finalul lunii, cursul BNR este de 4,6 lei/USD. Societatea vinde criptomonedele la cotația menționată imediat după ce lea obținut. Comisionul de schimb impus de platorma de intermediere este de 1%.
ü Varianta 1. Obținerea de criptomonede este asimilată realizării stocurilor de produse finite.
Cost de producție = 5.000 lei + 20.000 lei + 4.000 lei + 1.000 lei = 30.000 lei
Valoare de piață = 10 buc. x 1.000 USD/buc. x 4,6 lei/USD = 46.000 lei
30.000 lei 3723 = 713 30.000 lei
„Stocuri de natura „Venituri aferente criptomonedelor – costurilor criptomonedelor” altele decât cele deținute în scop investițional”
Livrarea criptomonedelor:
10.000 USD/ 461 = 7533 10.000 USD/
46.000 lei „Debitori diverşi” „Venituri din criptomonede – 46.000 lei
altele decât cele deținute în scop investițional”
Descărcarea din gestiune a criptomonedelor:
30.000 lei 6533 = 3723 30.000 lei
„Cheltuieli privind criptomonedele – „Stocuri de natura altele decât cele deținute criptomonedelor – în scop investițional” altele decât cele deținute
în scop investițional”
Înregistrarea comisionului suportat:
100 USD/ 628 = 462 100 USD/
460 lei „Alte cheltuieli cu serviciile „Creditori diverşi” 460 lei executate de terți”
– Compensarea și încasarea a 9.900 USD:
46.000 lei % = 461 46.000 lei
45.540 lei 5124 „Debitori diverşi”
„Conturi la bănci în valută”
460 lei 462
„Creditori diverşi”
ü Varianta 2. Obținerea de criptomonede este contrapartida aferentă unui serviciu prestat către rețeaua
blockchain.
Cost de producție = 30.000 lei
Valoare de piață = 46.000 lei
Înregistrarea cheltuielilor suportate după natura lor – din dorința de a simplifica, nu o vom prezenta.
Recunoașterea venitului obținut:
10.000 USD/ 461 = 708 10.000 USD/
46.000 lei „Debitori diverşi” „Venituri din activități diverse” 46.000 lei Alternativ, se poate utiliza contul 7533 „Venituri din criptomonede – altele decât cele deţinute în scop investiţional”, dar, în funcţie de obiectul de activitate al societăţii, în cazul în care constituie activitate curentă această sumă ar trebui prezentată ca parte a cifrei de afaceri. Sugerăm utilizarea contului 461 „Debitori diverși”, și nu a cont ului 411 „Clienţi”, deoarece pentru aceste servicii nu există o contrapartidă identificabilă. Serviciul prestat vizează reţeaua blockchain.
Primirea criptomonedelor în schimbul serviciului prestat:
46.000 lei 3723 = 462 46.000 lei
„Stocuri de natura „Creditori diverşi” criptomonedelor –
altele decât cele deținute în scop investițional”
Compensarea creanței cu datoria:
46.000 lei 462 = 461 46.000 lei
„Creditori diverşi” „Debitori diverşi”
Livrarea criptomonedelor:
10.000 USD/ 461 = 7533 10.000 USD/
46.000 lei „Debitori diverşi” „Venituri din criptomonede – 46.000 lei
altele decât cele deținute în scop investițional”
Descărcarea din gestiune a criptomonedelor:
46.000 lei 6533 = 3723 46.000 lei
„Cheltuieli privind criptomonedele – „Stocuri de natura altele decât cele deținute criptomonedelor – în scop investițional” altele decât cele deținute
în scop investițional”
Înregistrarea comisionului suportat:
100 USD/ 628 = 462 100 USD/
460 lei „Alte cheltuieli cu serviciile „Creditori diverşi” 460 lei executate de terți”
– Compensarea și încasarea a 9.900 USD:
46.000 lei % = 461 46.000 lei
45.540 lei 5124 „Debitori diverşi”
„Conturi la bănci în valută”
460 lei 462
„Creditori diverşi”
3. Criptoactive care nu reprezintă criptomonede, ci dau dreptul (atestă o obligație) la un serviciu/la livrarea unor bunuri în viitor
În cazul acestor active care atestă obligația emitentului de a presta anumite servicii/de a livra anumite bu nuri în viitor către deținător, la prețuri mai avantajoase sau în condiții mai favorabile comparativ cu cumpărătorii care nu dețin astel de active, considerăm că tratamentul contabil corect este cel utilizat pentru avansurile primi te, respectiv plătite. În speță, aceste active virtuale, indiferent dacă sunt tranzacționabile sau nu, nu diferă de un avans decontat întro monedă Fiat.
Concluzii
În concluzie, susținem oportunitatea modificării OMFP nr. 1.802/2014 pentru a permite tratamente specifice criptomonedelor, cum ar fi:
Posibilitatea de a înregistra schimbul de criptomonede sau schimburile directe fără a fi nevoie de două tranzacții diferite (soluție pe care considerăm că o impun reglementările existente), așa cum am arătat în monografia prezentată. Această recunoaștere a unui schimb de bunuri mobile necorporale (cazul schimbului de criptomonede) sau a dării în plată (conform Codului civil) în cazul achitării cu criptomonedă a diverse bunuri sau servicii ar trebui exceptată de la regula impusă de Codul fiscal, permițânduse înregistrarea schimbului direct. În lipsa unei astel de excepții pot interveni probleme legate de TVA sau de documentarea corectă a tran zacției (de exemplu, pentru compensările de creanțe și datorii prezentate anterior nu este clar ce documente justificative ar putea fi utilizate).
Posibilitatea de a compensa veniturile cu cheltuielile din criptomonede (ținând cont de natura lor de cele mai multe ori foar te lichidă). O astel de compensare ar avea impact asupra situațiilor financiare raportate, dar și din punct de vedere fiscal pentru anumite entități (cum ar fi microîntreprinderile).
Posibilitatea entității raportoare de a alege anumite tratamente contabile care fac excepție de la cele exis tente în acest moment în OMFP nr. 1.802/2014 și reglementarea mai specifică a acestora.
Introducerea unor principii de recunoaștere a veniturilor și cheltuielilor generate de criptomonede tocmai pentru a ține cont de impactul fiscal al utilizării acestor tranzacții.